בפס"ד ברדה נידון מקרה של שחקן כדורגל שמחזיק ב"כרטיס השחקן" שלו בעצמו, ובמקביל להתקשרותו בהסכם העסקה עם קבוצת כדורגל בישראל, חותם הוא גם על הסכם "למכירת זכויות ספורטיביות "הגלומות בכרטיס השחקן, ומקבל על פי אותו הסכם תמורה נפרדת ונוספת התשתית המשפטית הרלבנטית: ענף הכדורגל בארץ מוסדר על-ידי ההתאחדות לכדורגל בישראל, שהיא עמותה רשומה התאחדות לכדורגל משתייכת להתאחדות כדורגל העולמית - פיפ"א וכן להתאחדות הכדורגל האירופאית ולכן היא כפופה להוראותיה. סעיף 10 לחוק הספורט קובע ש התאחדות או האיגוד יתקינו תקנונים שיסדירו את הניהול התקין של ענף או של ענפי הספורט שהם מרכזים. בהתאם לסעיף הנ"ל התקינה ההתאחדות לכדורגל שני תקנונים מרכזיים: 1. תקנון היסוד, השואב את הוראות תקנון פיפ"א ומחיל אותן על מועדוני הכדורגל בישראל. 2. תקנון הרישום, העוסק ברישום שחקנים ומסדיר את העברתם או השאלתם מקבוצה אחת לאחרת. סעיף 6ח' לתקנון הרישום קובע ש כל הזכויות הכלכליות הנובעות מהעברה/השאלה של שחקן תהיינה רק בידי הקבוצה ממנה עובר השחקן, לרבות קבוצות קודמות ו/או קבוצה אליה עובר השחקן ו/או בידי השחקן עצמו. יודגש כי המונח "כרטיס שחקן" אינו נזכר במפורש בסעיף 6ח' לתקנון הרישום, העוסק בזכויות הכלכליות הנובעות מהעברה או השאלה של שחקן, שמגלם את המושג "כרטיס שחקן". בית המשפט העליון סיכם בתמצית ב הלכת קשר ספורט את הכללים הנגעים להעסקתו של שחקן ע"י קבוצה כדלקמן: א. שחקן מקצועי חותם על הסכם העסקה עם מועדון כדורגל, כאשר התקופה המקסימלית היא 5 שנים. ב. שחקן חייב להיות רשום בהתאחדות כדי לשחק עבור מועדון כדורגל כלשהו החבר בה ג. שחקן יכול להיות רשום רק במועדון אחד בזמן נתון וניתן לסיים את הסכם ההעסקה רק בהגיע תקופתו לקיצה או בהסכמה הדדית. ד. שחקן רשאי לנהל משא ומתן להעסקתו על ידי מועדון אחר רק אם הסכם העסקתו עם המועדון הנוכחי פקע או עתיד לפקוע בתוך 6 חודשים. בהלכת קשר ספורט נדונה השאלה מה דינם של תשלומים, לעניין חוק מע"מ, ששולמו עבור רכישת שחקנים מקבוצות כדורגל זרות מחו"ל, בית המשפט קבע שרכישת זכות ההעסקה של השחקנים, הינה בעלת ערך כלכלי ולכן היא נכללת בגדרי המונח "טובין" שבסעיף 1 לחוק מע"מ. בית השפט מפנה גם צו מס הכנסה קביעת סוגי שכר כהכנסה( התשכ"ז-1967 )להלן – צו סוגי שכר , אשר נקבע על פי סמכותו של שר האוצר מכוח הוראת סעיף 164 לפקודה ,העוסק ב"חובת ניכוי מס במקור . סעיף 2 לקובי ש" " שכר אמנים, שכר בוחנים, שכר מרצים, שכר מעניקי שירותי משרד ,שכר דירקטורים ושכר ספורטאים יהיו הכנסה לעניין סעיף 164 לפקודה. " סעיף 1 לצו מגדיר כולל בשכר ספורטאים תשלומים בעד העברת שחקן ,תשלום לשחקן - חוזה בעד הסכמתו לשחק בשורות האגודה ולכן יש לנכות מס בשיעור של 30% . צא ולמד שמבחינת מחוקק המשנה דין אחד לכל התשלומים המשולמים ע"י הקבוצה לשחקן בתמורה להעסקתו על ידה, ובכלל זאת להסכמתו להיות מועסק על ידה. בית המשפט מאבחן את פס"ד קשר ספורט היות ובית המשפט בחן, על פי חוק מע"מ, את מהמכירה של כרטיס שחקן בין שתי קבוצות ושם נקבע שכרטיס שחקן הוא נכס ואילו הסוגיה הייתה לפי פקודת מס הכנסה אזי מכירת כרטיס שחקן הייתה מכירת פירותית כדין הכנסה מעסק או מעסקת אקראי . בית המשפט מגיע למסקנה ש לא קיים כל שוני במהות התקבול שקיבל הנישום על פי הסכם העסקה לעומת התקבול שקיבל על פי הסכם מכירת כרטיס שחקן וזאת מהסיבות הבאות א. אלמלא הסכים המערער לשמש כשחקן בקבוצה – לא היה מקבל את התמורה ומשנתן הסכמתו להעסקתו הבלעדית בקבוצה – קיבל תמורה עבור הסכמה זו. ב. התמורה עבור כרטיס שחקן נקבעה בהתאם ליכולת המיקוח של הנישום. ג. הדבר דומה לעובד החותם על הסכם העסקה עם מעסיק, הכולל את שכרו ותנאי עבודתו, וכחלק מההסכם משולם מענק חתימה. ברי כי תשלום כזה המשולם לעובד במסגרת יחסי עבודה – דינו בהיבט של דיני המס כתשלום שכר . ד. בפסק הדין מכבי חיפה נידון מקרה של שחקן שקיבל פיצוי במסגרת העברתו לקבוצת מכבי חיפה. מכבי חיפה טענה כי התשלום הינו בגין המוניטין. בית המשפט פסק שמדובר בתשלום המהווה שכר היות ושחקן אינו יכול למכור את המוניטין שלו ,אלא אך ורק להעמידו לרשות הקבוצה. בעניינו, הנישום המעמיד לרשות הקבוצה המעסיקה אותו את כשרונו ,כישוריו, זמנו ומיומנויותיו ומקבל תמורה עבור שירותיו אלו שמהווה שכר. ה. מכירת כרטיס השחקן מגלמת הסכמה מצד השחקן, לשחק בקבוצה בעלת הכרטיס. תמורה זו מהווה תמורה בגין התחייבות לעבוד או לחילופין תמורה בגין התחייבות לאי תחרות (ראה הילכת ברנע). תמורה המהווה על פי דין תמורה פירותית. ו. בפס"ד ברנע קבע השופט עמית שאין לקבל את האפשרות "להלביש" כל תקבול בלבוש "הוני", ובלשונו " הניסיון להלביש על כל תשלום מעין זה כסות של תשלום הוני הניתן בגין "ויתור על זכות", הוא בעיניי ניסיון מלאכותי, המבקש - במידה מסוימת של תחכום - לזרות חול בעיני המתבונן....כמעט כל עסקת פיצוי ניתנת לתיאור גם כעסקה שבה נותן הפיצוי 'קונה 'ממקבלו את הזכות שעמדה לו לדרוש את הפיצוי, ובמילים אחרות - כתשלום שניתן לו עבור הויתור על הזכות לדרוש את הפיצוי". בעניינו, התחייבותו של הנישום כלפי הקבוצה, המגולמת בהעברת כרטיס השחקן לידיה וקבלת תמורה בשל כך, אינה שונה מהתחייבות לאי תחרות או התחייבות לבלעדיות . התגמול ששולם לו על האפשרות התיאורטית להפיק הכנסות שכר נוספות מקבוצה אחרת מהווה תמורה פירותית . הפיצול להסכם העסקה והסכם נפרד לרכישת כרטיס שחקן אנה רלוונטית מהסיבות הבאות: א. הסכם "לרכישת זכויות ספורטיביות" אין כל חיות וקיום בלא הסכם העסקה. ב. התקופה המקסימלית להסכם העסקה הינה עד 5 שנים ג. בתום תקופת העסקה חוזר כרטיס השחקן לשחקן עצמו לרבות הזכויות הגלומות. ד. לא יימצא שחקן המעביר את זכויותיו הספורטיביות ללא הסכם ההעסקה, ובדומה, לא יימצא שחקן הקשור בהסכם ההעסקה ללא שהקבוצה בה הוא מתעתד לשחק מחזיקה בכרטיס השחקן שלו ובזכויותיו הספורטיביות. צא ולמד, שלא ניתן כלל לקבל טענה של "מכירת" נכס הוני על ידי השחקן, למרות ההגדרה הרחבה של המונח "מכירה" בפקודה ובמילים אחרות, כרטיס השחקן אינו אלא ביטוי לקיומם של יחסי עבודה בין הקבוצה לבין השחקן למשך תקופת העסקתו. זאת ותו לא . לאור כל האמור לעיל ,מנקודת מבטם של דיני המס, השואפים תמיד למסות עסקה על פי מהותה הכלכלית האמתית, יש לראות בהסכם הזכויות (כרטיס שחקן) בין המערער לקבוצה, המעגן את "מכירת" כרטיס השחקן על-ידו, כחלק ממכלול הסכמי העבודה בין הצדדים, ואין לייחס משמעות לפיצול ההסכמים. אי לכך ,התקבול בגין הסכם הזכויות מהווה תקבול שניתן למערער במסגרת יחסי עובד-מעביד, ועל כן ימוסה בהתאם לסעיף 2(2) לפקודה כשכר עבודה.