חיוב "גורם מארגן" בקבוצת רכישה שהצטרף לחברי הקבוצה לרכישת מקרקעין, בתשלום מס רכישה לפי שווי הדירות

(ס.א.מ.) נופי - קבוצת ניהול נגד נידון מקרה של חברה שארגנה קבוצת רכישה לצורך הגשת הצעה לחכירת מקרקעין מרמ"י המיועדים לבנייה משותפת של 96 יחידות דיור, אשר תנאי סף להגשת הצעה במכרז היה כי תוגש הצעה לרכישת זכויות החכירה במקרקעין בשלמותם. בסמוך למועד שנקבע להגשת ההצעות למכרז, לא עמדה קבוצת הרכישה בתנאי הסף ולכן החליטה להצטרף לקבוצת הרכישה כרוכשת של 27 יחידות הדיור.

         השומה העצמית עבור חברי קבוצת הרכישה, למעט הנישומה, נערכו בהתאם להגדרת "דירת מגורים" שבסעיף 9(ג) לחוק, היינו - כרכישה של דירת מגורים מוגמרת בהתאם למדרגות מס הרכישה ולפי אומדן שווי של יחידת דיור בנויה. ביחס לנישוהמ הוגשה שומה עצמית שלפיה בהתאם לשיעור מס הרכישה החל על מקרקעין שאינם דירת מגורים. מסמ"ק לא קיבל את השומתה העצמית וקבע שמס הרכישה ישלום בהתאם למדרגות מס רכישה של דירת מגורים.

דיון והכרעה:

התשתית המשפטית:

בדברי ההסבר להצעת החוק לתיקון 69 נכתב כהילישנא:

"רוכשים המהווים חלק מקבוצת רכישה קובעים ביניהם מנגנון שאמור להוליך אותם עד למוצר המוגמר - דירת מגורים או במנה עסקי, כגון משרד. מנגנון זה כולל את הדרך להתקשרות עם הקבלן המבצע ולהשלמת המוצר המוגמר. חבר בקבוצה אינו יכול לסגת ממנגנון זה ולהחליט שהוא נשאר רק עם קרקע, ובמובן זה כל אחד מחברי הקבוצה רוכש חלק יחסי מהמוצר המוגמר. מוצע לתקן את סעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן - חוק מיסוי מקרקעין או החוק), ולראות ברכישה המתבצעת באמצעות קבוצת רכישה לשם יצירת מוצר מוגמר - נכס מבונה, כאילו נרכש המוצר המוגמר - דירה או מבנה אחר."

רשות המסים הבהירה בחוזר 2/2013 ש"בהתאם להוראות החוק התנאי להיכנס להגדרת "קבוצת רכישה" הוא כי החברים בקבוצה קשורים במערכת חוזית. אם אין בין חברי הקבוצה, בינם לבין עצמם, התקשרות חוזית (לדוגמא הסכם שיתוף) אזי אותה קבוצה לא תחשב ל"קבוצת רכישה"."

בעניינו, המחלוקת בין הצדדים הינה האם יש לראות בעוררת חלק מקבוצת הרכישה למרות היותה גורם מארגן או שמא יש לראות בעוררת, לפי גישתה, "מעין קבלן" אשר ביצע בלית ברירה "עסקת גישור" של רכישת יחידות דיור לצורך עמידה בתנאי הסף של המכרז, כאשר לא היתה לה כוונה לרכוש דירות מוגמרות אלא כוונתה היתה לשווק את יחידות הדיור שנרכשו על ידיה במכרז לצדדים שלישיים שיצטרפו לקבוצת הרכישה. כפועל יוצא מכך עולה השאלה האם יש למסות את העוררת במס רכישה לפי שיעור המס החל על דירות מגורים מוגמרות, בהתאם לשווין של הדירות המוגמרות, או שמא יש למסותה במס רכישה בשיעור החל על רכישת קרקע בלבד.

א. האם על פי הדין קיימת מניעה ש"גורם מארגן" יהיה חלק מ"קבוצת רכישה"?

אין מניעה חוקית ל"גורם מארגן" להיות חלק מקבוצת הרכישה. לא זאת אף זאת, מטרתו של התיקון נועדה "להוביל לתוצאה לפיה כל גורם אשר מתארגן יחד עם אחרים לצורך רכישת קרקע לצורך בנייה של דירות מגורים עליה (בכפוף לקיומו של גורם מארגן המקבל תמורה עבור פעילותו ובכפוף לקיומה של מסגרת חוזית) - רואים אותו כמי שרכש את הנכס המוגמר, ולא רכש קרקע."

בעניינו, שהנישומה ב"כובעה" כגורם המארגן של קבוצת הרכישה פועלת כגוף עסקי שפעילותו היא חיצונית לפעולתה של קבוצת הרכישה. "עם זאת, החליטה הנישומה לחבוש "כובע" נוסף - של רוכשת במסגרת קבוצת רכישה. "כובעה" זה של העוררת אינו עומד בסתירה ל"כובעה" כגורם המארגן ואינו הופך אותה בכובעה כגורם מארגן לגוף שאיננו עסקי בפעילותו זו או שאינו חיצוני בפעילותו זו לקבוצת הרכישה."

צא ולמד

לסיכום - העוררת כלל לא נימקה טענתה מדוע מבחינה לשונית נשללת אפשרות כזו, וכאמור - לעמדתי - אין בלשון החוק מאומה השולל את אפשרות היותו של גורם מארגן חלק מקבוצת רכישה.

ב. התמורה המתקבלת בידי גורם מארגן

הנישומה טענה שחברי קבוצת הרכישה נדרשים לשלם "תמורה" לגורם המארגן ואילו הנישומה לא משלמת תמורה לעצמה עבור פעולות הארגון. בית המשפט פסק שלא ניתן לראות בנישומה בכובעה כגורם המארגן כמי שלא קיבלה תמורה עבור פעולות הארגון של קבוצת הרכישה היות ופעילות אלו היטיבו עמה בכובעה כחברת קבוצת הרכישה. צא ולמד שאין לייחס משמעות להיעדר תשלום בפועל שכן, קיימים יחסי גומלין בין העוררת בכובעה כחברה מן המניין בקבוצת הרוכשים ובין העוררת בכובעה כגורם מארגן, ולעוררת נצמחה טובת הנאה (רעיונית) כתוצאה מהחיסכון שחסכה בתשלום דמי ייזום וארגון ויש לראות בטובת הנאה זו כנכנסת בגדרה של הגדרת "תמורה", בנסיבות העניין דנן.

ג. חתימת העוררת על המסגרת החוזית

הנישומה טענה שהיא לא חתמה על הסכם ההצטרפות, ייפוי כוח וכתב הזמנה ליועצים משפטיים - מסמכים ששאר חברי הקבוצה חתמו עליהם ולכן היא אינה חלק מקבוצת הרכישה.

בית המשפט מגיע למסקנה שהנישומה לא הרימה את נטל הראיה בעניין דנן ודי בכך כדי לדחות את טענת הנישומה. לא זאת אף זאת, הנאמן אשר הגיש את ההצעה למכרז עשה כן בשם כל חברי הקבוצה וביניהם הנישומה ולכן אין כל רבותא בעובדה כי העוררת לא חתמה על הסכם ההצטרפות, שכן די בחתימתה על הסכם הנאמנות מול הנאמן, אשר חתם על כל המסמכים הדרושים לצורך רכישת המקרקעין והבנייה עליהם כדי לגבש את אותה "מסגרת חוזית" אשר מקדמת את הנישומה יחד עם יתר חברי לעבר המטרה דירה.

לסיכום

הנישומה הייתה "גורם מארגן" ובמקביל רכשה 27 יחידות דיור שעליהן נדרשת היא לשלם מס רכישה בהתאם לשיעורי ומדרגות מס הרכישה החלות על דירות מגורים.